提高審計質量 降低審計風險的新舉措

     ------論中注協(xié)發(fā)布的審計風險準則征求意見稿發(fā)布意義

    10月8日，中注協(xié)發(fā)布審計風險準則征求意見稿，包括《獨立審計具體準則第1號——會計報表審計的目標和一般原則（征求意見稿）》、《獨立審計具體準則第5號——審計證據（修訂）（征求意見稿）》、《獨立審計具體準則第29號——了解被審計單位及其環(huán)境并評估重大報風險（征求意見稿）》和《獨立審計具體準則第30號——針對評估的重大錯報風險實施的程序（征求意見稿）》。應該說審計風險準則征求意見稿的發(fā)布是我國審計職業(yè)界的一件大事，它的發(fā)布不僅使得我國的審計風險準則與國際的審計風險準則實現(xiàn)了接軌和協(xié)調，同時也為優(yōu)化審計執(zhí)業(yè)環(huán)境，提高審計質量，降低審計風險提供了制度保障和技術支持。

    審計風險準則發(fā)布是歷史的必然

    近年來國內外一些公司相繼出現(xiàn)了重大的財務欺詐和會計舞弊事件，很多提供審計服務的會計師事務所也牽涉其中，有的陷入曠日持久的法律訴訟，有的甚至被迫關閉。隨著環(huán)境的不斷變化，注冊會計師的執(zhí)業(yè)風險也越來越大。原有的傳統(tǒng)審計風險和審計方法的局限性也越來越明顯，因此為了實現(xiàn)審計目標，提高社會公眾對審計有效性的信心，注冊會計師的審計方法從賬項基礎審計到制度基礎審計再發(fā)展到風險導向審計也就成為現(xiàn)實的需要。

    此外，由于傳統(tǒng)審計風險模型只是要求注冊會計師通過綜合評估固有風險和控制風險來控制檢查風險。固有風險是指假定不存在相關內部控制時，某一賬戶或交易類別單獨或連同其他賬戶、交易類別產生重大錯報或漏報的可能性。由于在傳統(tǒng)審計風險模型中固有風險一般被認為難以評估，且只與被審計單位所處環(huán)境相關，注冊會計師無法降低固有風險，因而被認為與注冊會計師無關，注冊會計師往往將該風險認定為高概率，直接將該風險設定為高水平。而控制風險和檢查風險則分別屬于某一賬戶或交易類別單獨或連同其他賬戶、交易類別產生錯報或漏報，而未被內部控制防止、發(fā)現(xiàn)或糾正的可能性和某一賬戶或交易類別單獨或連同其他賬戶、交易類別產生重大錯報或漏報而未被實質性測試發(fā)現(xiàn)的可能性。

    應該說固有風險及控制風險的評估對檢查風險是有直接影響，固有風險和控制風險的水平越高，注冊會計師就應實施越詳細的實質性測試程序，并著重考慮其性質、時間和范圍，以將檢查風險降低至可接受的水平。由于傳統(tǒng)審計風險模型認為固有風險與注冊會計師無關，并直接將該風險設定為高水平，因此傳統(tǒng)審計風險模型往往忽略對固有風險的評估，注冊會計師一般不注重從宏觀層面上了解企業(yè)及其環(huán)境，如行業(yè)狀況、監(jiān)管環(huán)境、企業(yè)的性質以及目標、戰(zhàn)略和相關經營風險等，而直接進行符合性測試和實質性測試。很顯然，這種傳統(tǒng)審計風險模型已完全不能適應現(xiàn)代環(huán)境的變化。因為企業(yè)是整個社會經濟生活網絡中的一個細胞，其所處的行業(yè)狀況、監(jiān)管環(huán)境、企業(yè)的性質以及目標、戰(zhàn)略和相關經營風險可能最終對會計報表產生重大影響。

    因此，審計風險的評估、識別從要求注冊會計師通過綜合評估固有風險和控制風險來控制檢查風險的模式轉變?yōu)橐�求注冊會計師注重從宏觀層面上去評估、識別審計風險的理念也就成為歷史的必然。

    審計風險準則發(fā)布的積極作用

    筆者認為，審計風險準則的發(fā)布不僅是我國審計理論的一次突破和創(chuàng)新，而且對于審計實踐提高審計質量，降低審計風險具有深遠的意義和作用。

    首先，根據原傳統(tǒng)審計風險模型規(guī)定，注冊會計師執(zhí)行審計業(yè)務，只是按照審計準則所確定的工作程序去執(zhí)業(yè)及出具審計報告。而注冊會計師出具審計報告的最重要依據就是審計工作記錄。由于在原傳統(tǒng)審計風險模型的規(guī)定中對審計工作記錄的規(guī)定比較籠統(tǒng)，一些注冊會計師在執(zhí)業(yè)過程，并沒有完全按照相關的要求去實施審計程序，或雖然實施了審計程序，但沒有形成有效的審計工作記錄，對審計質量控制和日后檢查造成不利影響。由于在審計風險準則中對審計工作記錄的要求既增加了注冊會計師對風險評估程序的關鍵環(huán)節(jié)形成審計工作記錄，也增加了注冊會計師對風險評估程序的關鍵環(huán)節(jié)形成審計工作記錄。

    從具體的規(guī)定看，筆者認為，審計風險準則的頒發(fā)對明確注冊會計師責任，加強注冊會計師審計質量的控制具有重要作用。

    其次，根據原傳統(tǒng)審計風險模型的要求，注冊會計師只是通過綜合評估固有風險和控制風險來控制檢查風險，由于在傳統(tǒng)審計風險模型中固有風險一般被認為難以評估，注冊會計師往往將該風險認定為高概率，并直接將該風險設定為高水平，其審計起點為：符合性測試——實質性測試。由于原傳統(tǒng)審計風險模型一般不注重風險的識別、評估，尤其是不進行重大風險的識別、評估，因此這種審計風險模型，審計風險是危機四伏。

    由于在審計風險準則中要求注冊會計師在審計過程應始終保持對重大錯報風險的識別、評估與應對。注冊會計師必須了解被審計單位及其環(huán)境，包括內部控制，以評估重大錯報風險，不得未經過風險評估，直接將風險設定為高水平。此外為了實現(xiàn)審計目標，注冊會計師在計劃和實施審計工作時，應當保持職業(yè)懷疑態(tài)度，充分考慮可能導致會計報表發(fā)生重大錯報的情形。因此，在審計風險準則的要求下其審計起點為：風險評估——符合性測試——實質性測試。

    正是因為審計風險準則以風險評估為審計起點，并要求注冊會計師在審計過程應始終保持對重大錯報風險的識別、評估，從而使得注冊會計師將審計視野從內部控制擴展到企業(yè)的戰(zhàn)略目標和經營環(huán)境，所以注冊會計師在審計過程所面臨的重大錯報風險必將得到有效的遏制。